<<
>>

Формирование и раскрытие информации о финансовых активах международными стандартами финансовой отчетности

Принципы оценки, признания и раскрытия информации о финансовых активах компании установлены МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».

Финансовый актив — это актив, являющийся денежными сред-ствами, правом требования по договору денежных средств или другого финансового актива от другой компании, предусмотрен-ным договором права на обмен финансовых инструментов с другой компанией на потенциально выгодных условиях или долевой инструмент другой компании.

В качестве примеров «обусловленного договором права на получение денежных средств или иного финансового актива» яв-ляются право требования по договору займа, предоставленного денежными средствами или ценными бумагами, фьючерсный кон-тракт на поставку акций другой компании, переуступка прав тре-бований по договору займа, приобретенная на рынке облигация другой компании.

Дебиторская задолженность, возникшая в связи с поставкой товаров, оказанием услуг, не относится к финансовым активам. Ее учет и отражение в отчетности осуществляются в соответствии с другими международными стандартами, регулирующими соответствующие отношения межцу продавцом и покупателем.

В качестве примеров «обусловленного договором права на обмен финансовыми инструментами с другой компанией на по-тенциально выгодных условиях» является право на получение взамен одних ценных бумаг компании (например, привилегиро-ванных акций) других ценных бумаг этой же или другой компании (например, обыкновенных акций), рыночная цена которых выше.

Долевой инструмент предоставляет владельцу право участво-вать в прибылях компании, а также получать доход от роста кур-совой стоимости данного инструмента при его продаже.

Долевые инструменты включают акции (простые и привилегированные), доли участия, производные инструменты, условиями которых пре-дусмотрено право на получение акций и долей участия.

Долевой инструмент — это любой договор, подтверждающий право на долю активов компании, остающихся после вычета всех ее обязательств.

В МСФО 39 представлены четыре категории финансовых ак-тивов: финансовые активы, предназначенные для торговли, фи-нансовые активы, удерживаемые до погашения, займы и деби-торская задолженность, финансовые активы для возможной про-дажи.

Финансовые активы, предназначенные для торговли, приоб-ретаются с целью извлечения прибыли в результате краткосрочных колебаний цен или маржи дилера.

Торговые финансовые активы включают акции, облигации, ликвидную дебиторскую задолженность, кроме случаев, когда первоначальным кредитором является организация.

Финансовые активы, удерживаемые до погашения, имеют определенный срок погашения, фиксированные (определяемые) платежи и продажа которых не предполагается. Финансовые ак-тивы, удерживаемые до погашения, включают долговые финан-совые активы: облигации, векселя, дебиторскую задолженность, полученную в результате уступки права требования.

В отдельную группу выделяются займы и дебиторская задол-женность, предоставленные компанией, за исключением предос-тавляемых с целью их переуступки в ближайшее время или в крат-косрочной перспективе, депозитные счета в банке.

Финансовые активы, не относящиеся ни к одной из вышеназ-ванных групп, включаются в состав активов для продажи. Это промежуточная категория, в которую финансовые активы попадают при неустойчивости их рынка, отсутствии определенной позиции менеджмента в отношении этих активов.

Для отражения на счетах бухгалтерского учета финансовых активов к счету по учету финансовых активов могут быть открыты субсчета:

торговые;

удерживаемые до погашения;

в наличии для продажи; предоставленные займы.

Финансовые активы в бухгалтерском учете и бухгалтерском балансе признаются при наличии у компании законных прав на получение выгод, связанных с активом. Учетной политикой орга-низации может предусматриваться признание всех групп финан-совых активов при заключении договора или при осуществлении расчетов. При переходе права собственности на финансовые ак-тивы к покупателю они отражаются в бухгалтерском учете и бух-галтерском балансе, независимо от оплаты (полностью или час-тично). Если покупатель оплатил финансовые активы, но пока не является их собственником, то в бухгалтерском учете и бух-галтерском балансе отражается дебиторская задолженность про-давца.

Если операции с финансовыми активами носят регулярный характер, то покупку следует признавать на дату заключения сдел-ки или дату расчетов.

Датой заключения сделки считается день, когда компания принимает на себя обязательство приобрести актив и отражает на счетах финансовый актив и обязательство по его оплате.

На-числение процентов по финансовому активу начинается не ранее даты расчетов, при переходе права собственности.

Учет на дату расчетов предусматривает отражение актива на счетах в день его передачи компании.

Пример. 5 ноября 2002 г. АО «Хольер» заключило договор на покупку 1000 облигаций компании «Барк». Поручение на перевод облигаций со счета продавца на счет АО «Хольер» в реестре акционеров компании «Барк» было дано реестродержателю 12 декабря 2000 г. Оплата облигаций в сумме 50 000 руб. была проведена АО «Хольер» 5 декабря 2000 г.

Факты хозяйственной деятельности по покупке облигаций на счетах бухгалтерского учета при учете на дату заключения сделки отражаются следующим образом:

25 ноября 2002 г. Приобретение облигаций:

Дебет «Финансовые активы» — 20 000 руб.

Кредит «Расчеты с кредиторами» — 20 000 руб.

5 декабря 2002 г. Оплата облигаций: дебет «Расчеты с кредиторами» — 20 000 руб. кредит «Расчетный счет» — 20 000 руб.

Факты хозяйственной деятельности по покупке облигаций на счетах бухгалтерского учета при учете на дату расчетов отражаются следующим образом:

5 декабря 2002 г. Оплата облигаций: дебет «Расчеты с дебиторами» — 20 ООО руб. кредит «Расчетный счет» — 20 ООО руб.

12 декабря 2002 г. Получение облигаций:

Дебет «Финансовые активы» — 20 000 руб.

Кредит «Расчеты с дебиторами» — 20 000 руб.

Метод признания активов применяется последовательно по каждой из четырех категорий финансовых активов.

При первоначальном признании финансового актива он под-лежит оценке компанией по фактическим затратам на приобре-тение, которые признаются его справедливой стоимостью. МСФО 39 отмечается, что справедливая стоимость зависит от цены сделки и включает суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу, и затраты по совершению сделки (сборы организаторов торговли, комиссионные консультантам и др.).

При приобретении финансовых активов в обмен на другие активы их стоимость определяется исходя из справедливой сто-имости передаваемых активов.

Если операции с финансовыми активами носят регулярный характер и признание осуществляется на дату заключения сделки или дату расчетов, то справедливая стоимость актива может из-мениться в период между двумя датами.

При приобретении тор-говых финансовых активов изменение справедливой стоимости должно отражаться в составе чистой прибыли компании, а при приобретении других активов признается чистой прибылью (убытком) или отражается на счете капитала.

Методы последующей оценки финансовых активов различны для разных категорий активов. МСФО 39 предусматривается, что активы, предназначенные для торговли, оцениваются по спра-ведливой стоимости, которая может быть достоверно определена при следующих условиях: котировка финансового инструмента публикуется на открытом активном фондовом рынке данного инструмента, долговой инструмент имеет рейтинг, присвоенный независимым рейтинговым агентством, денежные потоки по та-кому долговому инструменту можно обоснованно рассчитать, финансовый инструмент можно оценить на основании сведений активного рынка.

Справедливая стоимость финансового актива также может определяться одним из общепринятых методов, в основе которых лежат сведения о ставках за досрочное погашение, норме оценочных убытков по выданным кредитам, процентной ставке и коэффициенте дисконтирования. Методы расчета и существенные сведения, использованные при расчете справедливой стоимости, должны быть раскрыты в информации организации об учетной политике.

При определении справедливой стоимости необходимо при-нимать во внимание принцип непрерывности деятельности ком-пании, так как справедливая стоимость не эквивалентна сумме уплачиваемой или получаемой компанией при принудительной ликвидации или распродаже активов в счет погашения долгов. Однако текущее финансовое положение компании учитывается при определении справедливой стоимости финансовых активов. Например, справедливая стоимость финансового актива, который компания намеревается продать, определяется исходя из воз-можной выручки от продажи, на которую влияют текущая лик-видность и насыщенность рынка. При отсутствии информации о ценах спроса и предложения для определения рыночной стоимости используется цена последних сделок, но при условии, что с момента ее проведения и до отчетной даты не произошло суще-ственных изменений экономических условий.

Принципами под-готовки и составления финансовой отчетности предусматривается использование обоснованных расчетных величин при составлении отчетности, поэтому возможно применение и других вариантов оценки.

При переоценке финансовых активов, предназначенных для торговли по справедливой стоимости, полученные результаты относятся на чистую прибыль или убыток отчетного периода.

При переоценке финансовых активов, предназначенных для продажи, результаты в соответствии с учетной политикой могут включаться в состав прибыли (убытка) отчетного периода или отражаться на счетах капитала.

Финансовые активы, удерживаемые до погашения, предостав-ленные займы и другие финансовые активы, не имеющие рыноч-ной котировки, оцениваются по амортизированным затратам, которые включают стоимость актива при первоначальном при-знании, разницу между фактическими затратами на приобретение актива и стоимостью на момент погашения, минус частичное

списание в связи с обесценением или безнадежной задолженнос-тью. При переоценке финансовых активов, учитываемых по амор* тизированным затратам, суммы переоценки относят на счета капитала и списывают на счет прибылей и убытков после пре-кращения их признания в бухгалтерском балансе либо при обес-ценении.

Если учетная стоимость финансового актива превышает сумму, возможную к получению при его выбытии (возмещаемую сумму), то в отчетности признается убыток от обесценения. В МСФО 39 представлены показатели, свидетельствующие об обесценении финансовых активов:

значительные финансовые трудности эмитента; фактическое нарушение договора (отказ от уплаты процентов или основной суммы долга);

предоставление кредитором льготных условий по экономи-ческим или юридическим причинам, связанным с финансовыми трудностями заемщика;

высокая вероятность банкротства или финансовой реоргани-зации эмитента;

ретроспективный анализ сроков погашения дебиторской за-долженности, показывающий, что всю номинальную сумму де-биторской задолженности взыскать не удастся.

Если существует вероятность того, что компания не сможет получить основную сумму долга и проценты согласно договорным условиям займа, дебиторской задолженности или инвестиций, удерживаемых до погашения, то налицо убыток от обесценения или безнадежной задолженности.

Сумма убытка определяется как разность между учетной стоимостью актива и текущей стоимостью ожидаемых будущих денежных потоков, дисконтированных с использованием метода эффективной ставки процента по финансовому активу (возмещаемая сумма). Эффективная ставка процента применяется при точном дисконтировании ожидаемой суммы будущих денежных платежей до наступления срока платежа или очередной даты пересмотра ставки до текущей балансовой стоимости финансового актива. Эффективная ставка процента также называется уровнем дохода к погашению или к моменту следующего пересмотра ставки и является внутренней нормой доходности финансового актива за определенный период. Денежные потоки, связанные с краткосрочной дебиторской задолженностью, как правило, не дисконтируются. Учетная сто

имость актива уменьшается до возможной возмещаемой суммы, непосредственно на основном счете или с использованием регу-лирующего счета по учету резерва. Суммы обесценения относят на убытки отчетного периода. Обесценение финансового актива, отражаемого по амортизированным затратам, определяется путем использования первоначальной эффективной ставки процента, так как дисконтирование по текущей рыночной ставке процента означало бы применение оценки по справедливой стоимости. При применении переменной ставки в качестве коэффициента дисконтирования для определения возмещаемой суммы используется текущая эффективная процентная ставка, устанав-ливаемая в соответствии с договором.

При повышении стоимости финансовых активов сумма обес-ценения актива восстанавливается непосредственно на основном счете или с помощью регулирующего счета и относится на чистую прибыль отчетного периода.

Согласно МСФО 39 компания прекращает признание финан-сового актива, когда она утрачивает контроль над правами тре-бования по договору, составляющими содержание финансового актива. Контроль утрачивается в случае осуществления ею прав требования в отношении выгод, предусмотренных договором, истечения срока действия прав требования или отказа от этих прав.

При сохранении компанией, передавшей актив, контроля над активом он отражается в учете и бухгалтерском балансе компании при следующих условиях:

компания имеет право выкупить актив, за исключением слу-чаев, когда данный актив свободно обращается на рынке и выкуп должен осуществляться по справедливой стоимости;

компания имеет право выкупа и обязана выкупить или пога-сить данный актив на условиях, обеспечивающих покупателю доход, равнозначный доходу кредитора.

Компания, реализовавшая или иным образом передавшая финансовый актив, не списывает его с бухгалтерского баланса и со счетов бухгалтерского учета при сохранении контроля над данным активом. Это происходит в следующих случаях:

компания после продажи финансового актива имеет право на его выкуп, за исключением случаев, когда данные финансовые активы свободно обращаются на рынке и выкуп должен осуще-ствляться по справедливой стоимости;?

компания продает актив с обязательством его обратного выкупа по цене, обеспечивающей покупателю финансового актива доход, равный доходу кредитора. В данном случае имеются в виду сделки РЕПО — продажи ценных бумаг с обязательством их последующего выкупа по цене, частью которой является оговоренный в договоре РЕПО процент, равный проценту по кредиту.

Финансовые отчеты компании должны содержать сведения о составе финансовых активов организации, их оценке, доходности и рисках, связанных с ними.

В бухгалтерском балансе финансовые активы разделяются в соответствии с учетной политикой на краткосрочные и долгосроч-ные.

В отчете о прибылях и убытках отражаются: доходы и расходы, связанные с поступлением и выбытием активов;

суммы прибыли (убытка), полученные при переоценке финан-совых активов по справедливой стоимости (раздельно по торговым финансовым активам и активам, предназначенным для продажи);

суммы прибыли (убытка), списанные со счетов капитала при выбытии финансовых активов для продажи;

суммы полученных доходов (дивиденды, проценты); суммы прибыли (убытка) от переоценки финансовых активов для продажи по справедливой стоимости, списанные в отчетном периоде со счетов капитала на счет прибылей и убытков при переводе указанных активов в другую группу.

При раскрытии учетной политики в финансовой отчетности отражаются:

методы и допущения, применяемые при определении справед-ливой стоимости финансовых активов (по группам активов);

порядок отнесения разницы между фактическими затратами на приобретение и справедливой стоимостью, которая может включаться в прибыль (убыток) отчетного периода или отражаться на счетах капитала;

дата признания сделок с финансовыми активами, имеющими регулярный характер, — дата заключения сделки или дата расчетов.

В примечаниях к финансовой отчетности раскрывается инфор-мация о финансовых активах, справедливую стоимость которых невозможно определить, и причинах, препятствующих определе-нию, о причинах перевода финансовых активов из одной группы в другую, о наличии ограничений на отчуждение финансовых активов или использовании дохода при их выбытии.

<< | >>
Источник: В.П. Воронин. Учет ценных бумаг. 2005

Еще по теме Формирование и раскрытие информации о финансовых активах международными стандартами финансовой отчетности:

  1. Оценка качества информации в финансовой отчетности
  2. Мониторинг раскрытия информации финансовым консультантом на рынке ценных бумаг
  3. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
  4. Содержание процесса управления финансовыми рисками формирования и использования финансовых ресурсов предприятия
  5. Прибыль как конечный финансовый результат и основной источник формирования собственных финансовых ресурсов
  6. Финансовая информация и финансовые потоки
  7. Бухгалтерская (финансовая) отчетность — информационная база анализа
  8. Полное подтверждение здоровья финансовой отчетности?
  9. Международные финансовые организации
  10. Бухгалтерская (финансовая) отчетность по ценным бумагам
  11. Концепция «реанимации» финансовых активов
  12. Общая характеристика международных финансовых организаций
  13. Формирование портфеля финансовых инвестиций